W ostatni weekend Prezydent RP podpisał ustawę z dnia 28 listopada 2020 r.[1], mocą której w 2021 r. spółki komandytowe zostaną objęte podatkiem dochodowym od osób prawnych. Skutkiem nowych przepisów dla wielu wspólników spółek komandytowych będzie wzrost efektywnego opodatkowania – powstanie tzw. podwójnego podatkowania. Naszym zdaniem, należy przygotować się na zmiany dotyczące opodatkowania spółek komandytowych jak również inne zmiany wynikające ze wspomnianej ustawy lub nawet rozważyć zmianę modelu prowadzenia działalności. Poniżej przedstawiamy wybrane skutki finansowe tych zmian.

Opodatkowanie - CIT

Od 1 stycznia albo 1 maja 2021 r. (w zależności od dokonanego przez spółkę wyboru) spółka komandytowa staje się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych i nie będzie już „przezroczysta” dla podatku dochodowego, a zatem od osiągniętego dochodu będzie płacić podatek CIT, uiszczając w trakcie roku zaliczki na poczet tego podatku. Podstawowa wysokość stawki podatku dochodowego to 19% od osiągniętego dochodu. Jeżeli spółka komandytowa będzie mogła zostać uznana za tzw. małego podatnika stawka ta wyniesienie 9%. Podstawowym kryterium (ale nie jedynym i przedstawionym tu w uproszeniu), którego spełnienie pozwala płacić niższą stawkę podatku jest to, aby wartość przychodu ze sprzedaży (wraz z kwotą należnego podatku od towarów i usług) w poprzednim roku podatkowym i w bieżącym roku podatkowym nie przekroczyła w roku równowartości 2 000 000 euro.

Opodatkowanie wypłaty zysku

Wypłata zysku przez spółkę komandytową na rzecz wspólników również podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem w wysokości 19%. Pojawi się zatem tu wspomniane drugie opodatkowanie (podobnie jak z dywidendami wypłacanymi w spółkach z o.o. i akcyjnych).

Od zasady opodatkowania zysku wypłacanego wspólnikom spółki komandytowej przewidziano dwa ważne wyjątki:

• komplementariusz będzie mógł odliczyć podatek CIT zapłacony przez spółkę komandytową, przypadający na niego stosowanie do udziału w zysku,
• zwolnienie z podatku u komandytariusza kwoty stanowiącej 50% przychodów uzyskanych przez komandytariusza z tytułu udziału w zyskach w spółce komandytowej, nie więcej jednak niż 60 000 zł takich przychodów uzyskanych w roku podatkowym (odrębnie w każdej spółce komandytowej), ale tylko pod warunkiem, że komandytariusz nie jest powiązany z komplementariuszem (w tym poprzez posiadanie 5% udziałów lub zasiadanie w zarządzie komplementariusza bądź w inny sposób szczegółowo określony w przepisach).

Możliwe „warianty” opodatkowania

Przekładając powyższe ustalenie na wnioski praktyczne i liczby, trzeba zauważyć, że wypłata środków z zysków spółki komandytowej dla wspólników będzie wiązać się efektywnie (tj. łącznie CIT spółki i opodatkowanie samej wypłaty) z opodatkowaniem w następujących wysokościach:

1. dla komplementariusza - w wysokości 19% a zatem nie dojdzie tu do podwyższenia efektywnego opodatkowania, niezależnie od tego, czy spółka komandytowa będzie małym podatnikiem czy nie,
2. dla komandytariusza:

1. 19%, jeżeli spółka komandytowa będzie małym podatnikiem, komandytariusz nie będzie powiązany z komplementariuszem, a przypadający na niego przychód spółki komandytowej pozwoli mu skorzystać w pełni ze zwolnienia z opodatkowania – kwota graniczna tego przychodu przypadającego komandytariusza (przed opodatkowaniem CIT) to ok 157.000 zł,
2. w granicach od 19% do ok. 26% jeżeli spółka komandytowa będzie małym podatnikiem, komandytariusz nie będzie powiązany z komplementariuszem, a przypadający na niego przychód spółki komandytowej nie pozwoli mu skorzystać ze zwolnienia z opodatkowania od całości dochodu,
3. 26 procent, jeżeli spółka będzie małym podatnikiem, a komandytariusz będzie powiązany z komplementariuszem (tj. nie będzie korzystał ze zwolnienia),
4. 34,4% jeżeli spółka nie będzie małym podatnikiem, a komandytariusz będzie powiązany z komplementariuszem (tj. nie będzie korzystał ze zwolnienia).

Koniec łączonych rozliczeń podatkowych

Warto podkreślić, że zyski ze spółek komandytowych nie będą już zyskami z działalności gospodarczej (w rozumieniu podatkowym – tj. źródła opodatkowania) lecz będą traktowane jak zyski z udziału w osobach prawnych. Oznacza to m.in. że dla osoby, która prowadzi działalność gospodarczą także w innej formie niż spółka komandytowa (np.: indywidulaną działalność prowadzoną na podstawie wpisu do ewidencji - CEIDG) przychody i koszty z tej innej działalności nie będą łączyły się na potrzeby rozliczeń podatkowych z przychodami i kosztami spółki komandytowej. Zatem w tym przykładzie osoba taka zapłaci dwa osobno liczone podatki – jeden od spółki komandytowej oraz drugi obliczony z tej indywidualnej działalności, zamiast jednego obliczonego łącznie.

Utrata „przezroczystości” (transparentności) podatkowej przez spółki komandytowe spowoduje również, że spółki takie nie będą już mogły współtworzyć nieformalnych podatkowych grup kapitałowych. Przychody i koszty w każdej ze spółek będą bowiem rozliczane osobno na potrzeby ustalenia podatku CIT. W razie bycia wspólnikiem w wielu spółkach komandytowych lub komandytowych i innych spółkach osobowych (sp. jawnej lub partnerskiej), nie będzie można łączyć „wyników” spółek komandytowych i płacić podatku od łącznego dochodu przez nie wygenerowanego.

Co zrobić ze spółką komandytową?

Powyższe zmiany podatkowe są dobrą okazją do zastanowienia się, czy spółka komandytowa, w jej dotychczasowym kształcie, uwzględniając cele i uwarunkowania poszczególnych wspólników jest optymalnym wyborem do prowadzenia danej działalności. Pod uwagę należy oczywiście brać nie tylko zmiany podatkowe, ale także skutki w zakresie ubezpieczeń społecznych czy ubezpieczenia zdrowotnego. Kluczowe mogą okazać się przepisy prawa spółek i cechy konkretnej spółki handlowej w kontekście indywidulanych oczekiwań wspólników. Wśród nich wskazać można np.: na potrzebę ograniczenia odpowiedzialności wspólników za zobowiązania spółki, skalę i rodzaj prowadzonej działalności, wkłady wniesione do spółki, istniejące powiązania między wspólnikami, ich udział w zysku i potrzeby w zakresie bieżących wypłat ze spółki, wolę reinwestowania zysków spółki i inne różnice prawne pomiędzy poszczególnymi typami spółek (przykłady wskazujemy np.: w artykule https://www.norekwspolnicy.pl/blog/prosta-spolka-akcyjna-wady-i-zalety).

Efektem takiej analizy może być dojście przez wspólników do przekonania, że być może warto spółkę w której są wspólnikami przekształcić np. w spółkę jawną, spółkę partnerską lub spółkę z o.o. Mogą też dojść do przekonania, że dobrym wyborem będzie nadal działać w formie spółki komandytowej i zastanowić się na jej reorganizacją np. w zakresie wykorzystywania powierzonego jej  majątku lub radykalnie zmienić umowę spółki i role wspólników. Podejmując decyzje w tym zakresie należy mieć na uwagę także przepisy przejściowe, które wprowadzają te zmiany podatkowe jak i przepisy o unikaniu opodatkowania.

[1] Ustawa z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw. (Dz.U. nr 2123).